Критерии существенности ошибки кредитная организация определяет

Схема исправления ошибок

Период, в котором нужно исправить ошибку, зависит от ее существенности и от того, когда ее обнаружили.

Различают три ситуации:

• до подписания отчетности;
• после подписания отчетности, но до ее утверждения;
• после подписания и утверждения отчетности.

Если ошибку нашли до подписания отчетности, то ее следует исправить датой 31 декабря отчетного года. Причем независимо от того, существенная эта ошибка или не существенная (п. 6, 7, 8 ПБУ 22/2010).

Если ошибку обнаружили после подписания, но до утверждения отчетности, то:

• несущественную ошибку нужно исправить в месяце обнаружения. Корректируют счет 91 «Прочие доходы и расходы» (п. 14 ПБУ 22/2010);
• существенную ошибку исправляют на дату 31 декабря отчетного года (п. 6, 7, 8 ПБУ 22/2010).

Если несущественную ошибку обнаружили после подписания и утверждения, то ее исправляют текущей датой.

Существенную ошибку, найденную после подписания и утверждения отчетности, тоже нужно исправлять на день обнаружения, но при этом корректируют счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». А ошибочные показатели нужно пересчитать так, будто ошибки не было. О характере ошибки и периоде исправления составляются пояснения по бухгалтерской отчетности (подп. 2 п. 9 ПБУ 22/2010).

Критерии, по которым ошибка признается существенной, фирма определяет самостоятельно. Это нужно прописать в учетной политике (п. 3 ПБУ 22/2010). Они могут быть как качественные, так и количественные.

Качественный критерий существенности

По качественному критерию существенность ошибки определяют в зависимости от конкретной статьи отчета.

	Пример. Качественный критерий существенности ошибки

	Фирма осуществляет основную деятельность - ремонтные работы. Также она предоставляет дополнительную услугу по вывозу строительного мусора. В учетной политике прописано, что ошибки, которые относятся к доходам и расходам по вывозу строительного мусора, всегда будут несущественными.

Количественный критерий существенности

При количественной оценке ошибку считают существенной, если она превышает некоторую величину, которая может быть выражена:

• в фиксированном размере;
• в процентах от суммы по отчетной статье.

Использовать фиксированную сумму не совсем удобно, так как ее придется пересматривать всякий раз, когда у фирмы меняются объемы бизнеса. Поэтому чаще пользуются оценкой существенности в процентах.

А самые предусмотрительные используют комбинированный вариант. В этом случае при достижении любого из критериев ошибка признается существенной.

	Пример. Комбинированный вариант установления критерия существенности ошибки

	Фирма решила применить комбинированный вариант признания ошибки существенной. В ее учетной политике записано, что ошибка признается существенной, если выполняется любое из двух условий:
учетные данные искажены более чем на 50 000 руб.;
величина ошибки составляет 5% и более суммы, отраженной по статье бухгалтерской отчетности.

Какой количественный критерий выбрать

На практике компании часто устанавливают критерий существенности ошибки в размере 5%. Это вполне оправданно, так как именно такой лимит определен в ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 для раздельного отражения тех или иных видов доходов и расходов по статьям отчета.

Однако это необязательно. Можно установить любой другой лимит, как меньше, так и больше 5%.

Меньший – пожалуйста. Ни ограничений, ни рисков нет.

Но если вы собираетесь установить лимит существенности ошибки больше 5%, будьте осторожны.

Не делайте его больше 10%. За искажение показателей отчетности более чем на 10% установлен штраф по статье 15.11 КоАП РФ в сумме до 20 000 рублей. При повторном нарушении виновного дисквалифицируют на срок до 2 лет.

(в ред. Указания Банка России от 04.09.2013 N 3053-У)

(см. текст в предыдущей редакции)

3.1. В бухгалтерии кредитной организации должны быть работники, на которых возлагается обязанность осуществления последующего контроля совершенных бухгалтерских, включая кассовые, операций.

Все бухгалтерские операции, совершенные в предыдущем дне, в течение следующего рабочего дня должны быть полностью проверены на основании первичных документов, записей в лицевых счетах и в типовых формах аналитического и синтетического учета.

(в ред. Указания Банка России от 04.09.2013 N 3053-У)

(см. текст в предыдущей редакции)

По лицевым счетам проверяется, все ли записи подтверждены соответствующими документами, прошедшими контроль со стороны полномочных работников кредитной организации и подписанными ими при оформлении операций, правильно ли перенесены в лицевые счета соответствующие реквизиты и суммы документов, правильно ли перенесены из предыдущего дня входящие остатки и выведены исходящие остатки — соответствие их ведомости остатков по счетам, правильность оформления документов, послуживших основанием отражения операций по счетам, соблюдения правил выдачи клиентам выписок по счетам, правильность совершения исправительных записей, если они делались.

3.2. Для достижения целей внутреннего контроля кредитной организацией выполняются следующие задачи: соблюдение установленных процедур по отражению в бухгалтерском учете операций с денежными средствами и иными ценностями; своевременное исполнение распоряжений клиентов на выдачу, перевод и зачисление денежных средств в соответствии с реквизитами, указанными в расчетных и кассовых документах, принимаемых к исполнению; принятие своевременных и эффективных решений, направленных на предотвращение или устранение выявленных недостатков и ошибок при ведении бухгалтерского учета и составлении бухгалтерской (финансовой) отчетности, минимизацию риска их возникновения в будущем; правильное ведение лицевых счетов, в том числе открытых в соответствии с договором банковского счета, а также своевременное составление и выдача выписок из лицевых счетов; своевременное и правильное составление ежедневного баланса и регистров бухгалтерского учета; надлежащее хранение документов до передачи их в архив. Кредитная организация обязана организовывать и осуществлять внутренний контроль совершаемых фактов хозяйственной жизни (далее — внутренний контроль), обеспечивающий надлежащий уровень надежности, соответствующий характеру и масштабам проводимых бухгалтерских операций.

(в ред. Указания Банка России от 04.09.2013 N 3053-У)

(см. текст в предыдущей редакции)

Внутренний контроль осуществляется при открытии счетов, приеме документов к исполнению, а также на всех этапах обработки учетной информации, совершения операций и отражения их в бухгалтерском учете.

(в ред. Указания Банка России от 04.09.2013 N 3053-У)

(см. текст в предыдущей редакции)

Внутренний контроль должен быть направлен:

(в ред. Указания Банка России от 04.09.2013 N 3053-У)

(см. текст в предыдущей редакции)

на обеспечение сохранности средств и ценностей;

на соблюдение клиентами положений по оформлению документов;

на своевременное исполнение распоряжений клиентов на перевод (выдачу) денежных средств;

(в ред. Указания Банка России от 04.09.2013 N 3053-У)

(см. текст в предыдущей редакции)

на перевод и зачисление денежных средств в точном соответствии с реквизитами, указанными в расчетных документах, принимаемых к исполнению.

(в ред. Указания Банка России от 04.09.2013 N 3053-У)

(см. текст в предыдущей редакции)

Методы и технические средства, применяемые для осуществления внутреннего контроля, определяет сама кредитная организация, исходя из конкретных условий работы, характера операций и их объема.

Внутренний контроль осуществляется путем визуальной проверки документов, оформленных на бумажном носителе (бланке), с последующей сверкой счетным методом равенства оборотов по дебету и кредиту.

(в ред. Указания Банка России от 04.09.2013 N 3053-У)

(см. текст в предыдущей редакции)

По операциям, требующим дополнительного контроля, бухгалтерские записи совершаются бухгалтерскими работниками, ведущими соответственно дебетуемый и кредитуемый счета, только после проверки уже оформленного документа специально выделенным сотрудником (контролирующим работником).

При этом оформление документа и его проверка удостоверяются собственноручными подписями бухгалтерского и контролирующего работников, а в необходимых случаях подписями других должностных лиц. В установленных случаях подпись заверяется печатью (штампом).

Внутренний контроль может обеспечиваться программным путем, а также применением кодов, паролей и иных средств. Применяемые аналоги собственноручной подписи должны обеспечивать однозначную идентификацию подписи бухгалтерского работника, контролирующего работника, а также других должностных лиц, оформивших документ, проверивших его и санкционировавших совершение операции и отражение ее в бухгалтерском учете.

(в ред. Указания Банка России от 04.09.2013 N 3053-У)

(см. текст в предыдущей редакции)

В любом случае по операциям, требующим дополнительного контроля, не допускается их единоличное совершение одним бухгалтерским работником.

Организация внутреннего контроля и повседневное наблюдение за его осуществлением на всех участках бухгалтерской и кассовой работы возлагаются на главного бухгалтера.

(в ред. Указания Банка России от 04.09.2013 N 3053-У)

(см. текст в предыдущей редакции)

Руководитель кредитной организации наряду с общим наблюдением за состоянием бухгалтерской работы обязан проверять своевременность составления баланса и отчетности, периодически осуществлять контроль за своевременностью и полнотой зачисления средств на счета клиентов, направлением расчетных и кассовых документов по назначению.

Руководитель кредитной организации обязан обеспечить контроль за надлежащим хранением и использованием печатей, штампов и бланков для исключения возможности их утери или использования в целях злоупотреблений. Учет печатей и угловых штампов кредитной организации ведется в специальной книге, в которой указываются фамилии и должности лиц, у которых они находятся, и выдаются им под роспись. Книга должна храниться в несгораемом шкафу у руководителя кредитной организации или по его усмотрению у главного бухгалтера. Под штампом понимается прямоугольная или иной формы печать, в которой в зависимости от назначения указываются полное или сокращенное фирменное наименование кредитной организации, ее адрес, телефоны или название структурного подразделения кредитной организации, номер БИК, а при необходимости текстовое изображение совершаемой операции (принято, проведено и другие текстовые изображения). В штамп можно включить фамилию и инициалы работника кредитной организации, подписывающего документы, и календарную дату.

Фирменные бланки с названием кредитной организации должны храниться надежно.

Рабочие места сотрудников кредитной организации должны быть расположены так, чтобы клиенты и другие посторонние лица не имели доступа к печати, штампам, документам и бланкам кредитной организации, к средствам автоматизации.

(в ред. Указания Банка России от 04.09.2013 N 3053-У)

(см. текст в предыдущей редакции)

При применении технических средств руководитель кредитной организации должен обеспечить:

ограничение доступа к совершению операций;

конфиденциальность применяемых кодов и паролей;

невозможность использования аналога собственноручной подписи другим лицом;

применение программного обеспечения, позволяющего своевременно устранять попытки несанкционированного доступа.

3.3. Обязательной и неотъемлемой частью внутреннего контроля является постоянный последующий контроль.

Главные бухгалтеры кредитных организаций, их заместители, начальники отделов и работники последующего контроля обязаны по должности систематически производить последующие проверки бухгалтерской и кассовой работы.

При проверках контролируется правильность учета и оформления надлежащими документами совершенных операций.

В процессе последующих проверок должны вскрываться причины выявленных нарушений правил совершения операций и ведения бухгалтерского учета и приниматься меры к устранению недостатков.

Последующие проверки проводятся с таким расчетом, чтобы работа каждого бухгалтерского работника проверялась в сроки, установленные руководителем, но не реже одного раза в год.

Состав работников, привлекаемых к проведению последующих проверок, помимо специальных работников по контролю, заместителей главного бухгалтера и начальников отделов, определяется главным бухгалтером исходя из объема выполняемых кредитной организацией операций.

Результаты последующих проверок оформляются справками; руководящие работники (руководитель или его заместители) кредитной организации обязаны в пятидневный срок после дня получения справки о недостатках, выявленных при последующей проверке, лично рассмотреть справку в присутствии сотрудников бухгалтерского аппарата и принять необходимые меры для устранения причин, вызвавших отмеченные недостатки.

Главный бухгалтер обязан установить наблюдение за устранением недостатков, выявленных последующими периодическими проверками, и в необходимых случаях организовать повторную проверку.

3.4. Ошибочное (неправильное) отражение (неотражение) фактов хозяйственной жизни в бухгалтерском учете (далее — ошибка) может быть обусловлено, в частности:

(в ред. Указания Банка России от 04.09.2013 N 3053-У)

(см. текст в предыдущей редакции)

неправильным применением законодательства Российской Федерации о бухгалтерском учете и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету;

неправильным применением учетной политики кредитной организации;

неточностями в вычислениях;

неправильной классификацией или оценкой фактов хозяйственной жизни;

(в ред. Указания Банка России от 04.09.2013 N 3053-У)

(см. текст в предыдущей редакции)

неправильным использованием информации, имеющейся на дату осуществления бухгалтерских записей;

недобросовестными действиями должностных лиц кредитной организации.

Не являются ошибками неточности или пропуски в отражении фактов хозяйственной жизни в бухгалтерском учете, выявленные в результате получения новой информации, которая не была доступна кредитной организации на момент отражения (неотражения) таких фактов хозяйственной жизни в бухгалтерском учете.

(в ред. Указания Банка России от 04.09.2013 N 3053-У)

(см. текст в предыдущей редакции)

Ошибка признается существенной, если она в отдельности или в совокупности с другими ошибками за один и тот же отчетный период может повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые ими на основе отчетности, составленной на основе данных бухгалтерского учета за этот отчетный период. Критерии существенности ошибки кредитная организация определяет самостоятельно, исходя как из величины, так и из характера соответствующей статьи (соответствующих статей) отчетности, составленной на основе данных бухгалтерского учета, и утверждает в учетной политике.

3.4.1. Выявленные ошибки и их последствия подлежат обязательному исправлению в следующем порядке.

Ошибки в записях, выявленные до подписания ежедневного баланса, исправляются путем сторнирования ошибочной записи (обратным сторно) и осуществления новой правильной бухгалтерской записи. Сторнированная ошибочная запись в лицевых счетах помечается отличительным знаком. Для бухгалтерской записи составляются текущим днем два мемориальных ордера: исправительный (сторнированный) и правильный. Мемориальные ордера подписываются, кроме бухгалтерского работника, контролирующим работником. Одновременно вносятся исправления во все взаимосвязанные регистры бухгалтерского учета и типовые формы аналитического и синтетического учета.

(в ред. Указания Банка России от 04.09.2013 N 3053-У)

(см. текст в предыдущей редакции)

Ошибочные записи текущего года, выявленные в течение этого года (до его окончания) после подписания ежедневного баланса, должны исправляться обратными записями по счетам, по которым сделаны неправильные записи (обратное сторно). Для бухгалтерской записи составляются текущим днем два мемориальных ордера: исправительный и правильный на две бухгалтерские записи.

В случае невозможности произвести исправление в бухгалтерском учете путем сторнирования неправильной записи (обратное сторно) составляется один мемориальный исправительный ордер с указанием в нем счета, по которому сделана исправительная запись и с которого средства должны быть списаны и зачислены на правильный счет.

(в ред. Указания Банка России от 04.09.2013 N 3053-У)

(см. текст в предыдущей редакции)

Если для исправления ошибочных записей требуется списание (зачисление) средств со счетов (на счета) клиентов, то оно осуществляется на основании расчетных документов в порядке, предусмотренном договором банковского счета. Списание средств со счета клиента производится с соблюдением очередности платежей. При отсутствии или недостаточности средств на счете клиента подлежащие списанию суммы отражаются на счете по учету прочих дебиторов.

(в ред. Указания Банка России от 04.09.2013 N 3053-У)

(см. текст в предыдущей редакции)

3.4.2. Доходы и расходы, возникающие в результате выявления в текущем году несущественных ошибок предшествующих лет после утверждения годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности за соответствующий год, отражаются на основании мемориальных исправительных ордеров в день выявления ошибок на счете N 706 «Финансовый результат текущего года» по символам доходов и расходов прошлых лет, выявленных в отчетном году, в корреспонденции со счетами, требующими исправления.

(в ред. Указания Банка России от 04.09.2013 N 3053-У)

(см. текст в предыдущей редакции)

3.4.3. Доходы и расходы, возникающие в результате выявления в текущем году существенных ошибок предшествующих лет после утверждения годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности за соответствующий год, отражаются на основании мемориальных исправительных ордеров в день выявления ошибок на счете N 10801 «Нераспределенная прибыль» (N 10901 «Непокрытый убыток») в корреспонденции со счетами, требующими исправления.

(в ред. Указания Банка России от 04.09.2013 N 3053-У)

(см. текст в предыдущей редакции)

3.4.4. Исправление ошибочных записей оформляется мемориальным исправительным ордером, за исключением ошибочных бухгалтерских записей, которые оформляются расчетными документами. Мемориальные исправительные ордера составляются на бумажном носителе или в электронном виде по форме мемориального ордера, установленной Указанием N 2161-У (при этом в поле «наименование документа» указываются слова «Мемориальный исправительный ордер»).

Мемориальные исправительные ордера, составленные на бумажном носителе, формируются в ордерные книжки.

Мемориальные исправительные ордера в электронном виде составляются в соответствии с порядком, установленным главным бухгалтером кредитной организации и утвержденным в учетной политике кредитной организации.

Мемориальные исправительные ордера нумеруются порядковыми номерами и имеют отдельную от других документов нумерацию.

Мемориальные исправительные ордера в зависимости от способа их составления подписываются собственноручной либо электронной подписью бухгалтерского работника, контролирующего работника, главного бухгалтера или, по его поручению, ответственного работника бухгалтерского подразделения.

Мемориальные исправительные ордера на бумажном носителе составляются в четырех экземплярах, из которых первый экземпляр помещается в документы дня, второй и третий экземпляры выдаются клиентам по дебетовой и кредитовой записям, а четвертый экземпляр помещается в ордерную книжку. Эта книжка должна храниться у главного бухгалтера или по его поручению — у ответственного работника бухгалтерского подразделения.

В тексте мемориального исправительного ордера должно быть указано, когда и по какому документу была допущена неправильная запись, а если составление мемориального исправительного ордера вызвано заявлением клиента, то делается ссылка на это заявление. При этом в свободном поле на лицевой стороне четвертого экземпляра мемориального исправительного ордера, составленного на бумажном носителе, или в свободном поле мемориального исправительного ордера, составленного в электронном виде, отмечается, по чьей вине допущена ошибочная запись, указываются должность и фамилия исполнителя, а также лица, проконтролировавшего ошибочную запись. Заявления клиентов, послужившие основанием для составления мемориальных исправительных ордеров, должны храниться в документах дня при этих мемориальных исправительных ордерах.

Лицевой счет, который содержал ошибочную запись и сумма в котором была впоследствии сторнирована, должен содержать отметку «Сторнировано» с указанием даты исправительной записи и номера мемориального исправительного ордера. Эта отметка заверяется подписью главного бухгалтера или, по его поручению, подписью ответственного работника бухгалтерского подразделения, подписавшего мемориальный исправительный ордер.

Главный бухгалтер обязан анализировать информацию, содержащуюся в мемориальных исправительных ордерах, с целью выяснения причин допущенных ошибок и принимать меры по их предупреждению.

(пп. 3.4.4 в ред. Указания Банка России от 19.08.2014 N 3365-У)

(см. текст в предыдущей редакции)

3.5. В случае если требуется перенести учет каких-либо операций с одного счета на другой счет либо в другую кредитную организацию, бухгалтерскими записями перечисляется только остаток счета.

3.6. В целях формирования при составлении годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности полной и достоверной информации о финансовых результатах кредитной организации за отчетный год, операции, связанные с событиями после отчетной даты («СПОД»), отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в соответствии с нормативным актом Банка России о порядке составления кредитными организациями годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности. Указанные операции «СПОД» регистрируются в Ведомости оборотов по отражению событий после отчетной даты (приложение 12 к настоящим Правилам) и Сводной ведомости оборотов по отражению событий после отчетной даты (приложение 13 к настоящим Правилам).

(в ред. Указания Банка России от 04.09.2013 N 3053-У)

(см. текст в предыдущей редакции)

Зарегистрировано в Минюсте РФ 8 декабря 2010 г. N 19133

ЦЕНТРАЛЬНЫЙ БАНК РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

УКАЗАНИЕ
от 8 ноября 2010 г. N 2514-У

О ВНЕСЕНИИ ИЗМЕНЕНИЙ В ПОЛОЖЕНИЕ БАНКА РОССИИ ОТ 26 МАРТА 2007 ГОДА N 302-П «О ПРАВИЛАХ ВЕДЕНИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА В КРЕДИТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ, РАСПОЛОЖЕННЫХ НА ТЕРРИТОРИИ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ»

1. В соответствии с решением Совета директоров Банка России (протокол заседания Совета директоров Банка России от 29 октября 2010 года N 22) внести в приложение к Положению Банка России от 26 марта 2007 года N 302-П «О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации», зарегистрированному Министерством юстиции Российской Федерации 29 марта 2007 года N 9176, 23 октября 2007 года N 10390, 6 ноября 2008 года N 12584, 2 декабря 2008 года N 12783, 19 декабря 2008 года N 12904, 10 декабря 2009 года N 15476, 22 декабря 2009 года N 15778, 30 июля 2010 года N 18003, 6 октября 2010 года N 18642 («Вестник Банка России» от 16 апреля 2007 года N 20 — 21, от 31 октября 2007 года N 60, от 19 ноября 2008 года N 67, от 10 декабря 2008 года N 72, от 31 декабря 2008 года N 75, от 16 декабря 2009 года N 72, от 28 декабря 2009 года N 77, от 11 августа 2010 года N 45, от 13 октября 2010 года N 56), следующие изменения.

1.1. В Плане счетов бухгалтерского учета в кредитных организациях:

после строки счета N 61403 дополнить подразделом следующего содержания:

наименование раздела 5 главы В дополнить словами «, УСЛОВНЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА И УСЛОВНЫЕ ТРЕБОВАНИЯ»;

в наименовании счета N 913 слова «кредитного характера» исключить;

после строки счета N 91317 дополнить строкой следующего содержания:

1.2. Пункт 1.15 части I дополнить абзацем следующего содержания:

«В Плане счетов бухгалтерского учета выделены счета «Резервы по условным обязательствам некредитного характера» для учета движения (формирования (доначисления), восстановления (уменьшения) резервов, созданных в связи с существующими у кредитной организации на ежемесячную отчетную дату условными обязательствами некредитного характера, в отношении величины либо срока исполнения которых существует неопределенность.».

1.3. В части II:

в пункте 1.5:

абзац одиннадцатый изложить в следующей редакции:

«По счетам N 10801 и N 10901 также осуществляются бухгалтерские записи, связанные с исправлением выявленных существенных ошибок предыдущих лет.»;

дополнить абзацем следующего содержания:

«Порядок ведения аналитического учета на счетах по учету нераспределенной прибыли, непокрытого убытка определяется в учетной политике кредитной организации.»;

после пункта 6.23 дополнить словами и пунктом 6.24 следующего содержания:

«РЕЗЕРВЫ ПО УСЛОВНЫМ ОБЯЗАТЕЛЬСТВАМ НЕКРЕДИТНОГО ХАРАКТЕРА

Счет N 615 «Резервы по условным обязательствам некредитного характера»

Счет N 61501 «Резервы по условным обязательствам некредитного характера»

6.24. Назначение счета: учет сумм резервов по условным обязательствам некредитного характера, расчетная оценка которых может быть определена. На счете учитываются суммы создаваемых в соответствии с нормативными актами Банка России, учетной политикой и профессиональным суждением кредитной организации резервов по условным обязательствам некредитного характера, в том числе вследствие незавершенных на отчетную дату судебных разбирательств и (или) неразрешенных разногласий по неоплаченным штрафам за нарушение нормативов обязательных резервов. Счет пассивный.

По кредиту счета зачисляются суммы создаваемых резервов, а также суммы доначисленных резервов по условным обязательствам некредитного характера в корреспонденции со счетами по учету расходов.

По дебету счета списываются суммы резервов при восстановлении или корректировке резервов в сторону уменьшения — в корреспонденции со счетами по учету доходов.

Порядок ведения аналитического учета определяется кредитной организацией. При этом аналитический учет должен обеспечить получение информации по каждому условному обязательству некредитного характера.»;

наименование раздела 5 главы В дополнить словами «, УСЛОВНЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА И УСЛОВНЫЕ ТРЕБОВАНИЯ»;

перед пунктом 9.21 слова «Счет N 913 «Обеспечение, полученное по размещенным средствам, и условные обязательства кредитного характера» заменить словами «Счет N 913 «Обеспечение, полученное по размещенным средствам, и условные обязательства»;

в пункте 9.21:

первое предложение абзаца первого после слов «на возвратной основе,» дополнить словами «условных обязательств некредитного характера,»;

дополнить абзацами следующего содержания:

«По кредиту счета N 91318 «Условные обязательства некредитного характера» в корреспонденции со счетом N 99998 отражаются следующие суммы условных обязательств некредитного характера:

подлежащие уплате суммы по не урегулированным на отчетную дату в претензионном или ином досудебном порядке спорам, а также по не завершенным на отчетную дату судебным разбирательствам, в которых кредитная организация выступает ответчиком и решения по которым могут быть приняты лишь в последующие отчетные периоды (стоимость имущества, подлежащая отчуждению на основании предъявленных к кредитной организации претензий, требований третьих лиц) — в соответствии с поступившими в кредитную организацию документами, в том числе от судебных и налоговых органов;

суммы по не разрешенным на отчетную дату разногласиям по уплате неустойки (пеней, штрафов) — в соответствии с заключенными договорами или нормами законодательства Российской Федерации;

суммы, подлежащие оплате при продаже или прекращении какого-либо направления деятельности кредитной организации, закрытии подразделений кредитной организации или при их перемещении в другой регион — на основании произведенных кредитной организацией расчетов в соответствии с обязательствами перед кредиторами по неисполненным договорам и (или) перед работниками кредитной организации в связи с их предстоящим увольнением;

суммы, подлежащие оплате по иным условным обязательствам некредитного характера.

По дебету счета в корреспонденции со счетом N 99998 списываются суммы признанных обязательств (кредиторской задолженности), отозванных претензий (требований) третьих лиц, а также суммы требований с истекшим сроком исковой давности.

В аналитическом учете открываются счета по каждому условному обязательству некредитного характера.».

1.4. Пункт 3.4 части III изложить в следующей редакции:

«3.4. Ошибочное (неправильное) отражение (неотражение) фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете (далее — ошибка) может быть обусловлено, в частности:

неправильным применением законодательства Российской Федерации о бухгалтерском учете и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету;

неправильным применением учетной политики кредитной организации;

неточностями в вычислениях;

неправильной классификацией или оценкой фактов хозяйственной деятельности;

неправильным использованием информации, имеющейся на дату осуществления бухгалтерских записей;

недобросовестными действиями должностных лиц кредитной организации.

Не являются ошибками неточности или пропуски в отражении фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете, выявленные в результате получения новой информации, которая не была доступна кредитной организации на момент отражения (неотражения) таких фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете.

Ошибка признается существенной, если она в отдельности или в совокупности с другими ошибками за один и тот же отчетный период может повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые ими на основе отчетности, составленной на основе данных бухгалтерского учета за этот отчетный период. Критерии существенности ошибки кредитная организация определяет самостоятельно, исходя как из величины, так и из характера соответствующей статьи (соответствующих статей) отчетности, составленной на основе данных бухгалтерского учета, и утверждает в учетной политике.

3.4.1. Выявленные ошибки и их последствия подлежат обязательному исправлению в следующем порядке.

Ошибки в записях, выявленные до подписания ежедневного баланса, исправляются путем сторнирования ошибочной записи (обратным сторно) и осуществлением новой правильной бухгалтерской записи. Сторнированная ошибочная запись в регистрах помечается отличительным знаком. Для бухгалтерской записи составляются текущим днем два мемориальных ордера — исправительный (сторнированный) и правильный. Мемориальные ордера подписываются, кроме бухгалтерского работника, контролирующим работником. Одновременно вносятся исправления во все взаимосвязанные регистры бухгалтерского учета.

Ошибочные записи текущего года, выявленные в течение этого года (до его окончания) после подписания ежедневного баланса, должны исправляться обратными записями по счетам, по которым сделаны неправильные записи (обратное сторно). Для бухгалтерской записи составляются текущим днем два мемориальных ордера (исправительный и правильный) на две бухгалтерские записи.

В случае невозможности произвести исправление в бухгалтерском учете (по счетам клиентов, по внутрибанковским счетам, при отражении в учете расчетных операций и других операций) путем сторнирования неправильной записи (обратное сторно) составляется один мемориальный исправительный ордер с указанием в нем счета, по которому сделана исправительная запись и с которого средства должны быть списаны и зачислены на правильный счет.

Если для исправления ошибочных записей требуется списание средств со счетов клиентов, то оно осуществляется в порядке, предусмотренном договором банковского счета. Списание средств со счета клиента производится с соблюдением очередности платежей. При отсутствии или недостаточности средств на счете клиента подлежащие списанию суммы отражаются на счете по учету прочих дебиторов.

3.4.2. Доходы и расходы, возникающие в результате выявления в текущем году несущественных ошибок предшествующих лет после утверждения годового отчета за соответствующий год, отражаются на основании мемориальных исправительных ордеров в день выявления ошибок на счете N 706 «Финансовый результат текущего года» по символам доходов и расходов прошлых лет, выявленных в отчетном году, в корреспонденции со счетами, требующими исправления.

3.4.3. Доходы и расходы, возникающие в результате выявления в текущем году существенных ошибок предшествующих лет после утверждения годового отчета за соответствующий год, отражаются на основании мемориальных исправительных ордеров в день выявления ошибок на счете N 10801 «Нераспределенная прибыль» (N 10901 «Непокрытый убыток») в корреспонденции со счетами, требующими исправления.

3.4.4. Исправление ошибочных записей оформляется мемориальным исправительным ордером. Мемориальные исправительные ордера составляются только на бумажном носителе по форме мемориального ордера, установленной Указанием N 2161-У (при этом в поле «наименование документа» указываются слова «Мемориальный исправительный ордер»), и формируются в ордерные книжки. Мемориальные исправительные ордера подписываются бухгалтерским работником, контролирующим работником, главным бухгалтером или, по его поручению, заместителем главного бухгалтера.

Мемориальные исправительные ордера составляются в четырех экземплярах, из которых первый экземпляр помещается в документы дня, второй и третий экземпляры выдаются клиентам по дебетовой и кредитовой записям, а четвертый экземпляр остается в ордерной книжке. Эта книжка должна храниться у главного бухгалтера или его заместителя. Мемориальные исправительные ордера нумеруются порядковыми номерами и имеют отдельную от других документов нумерацию.

В тексте мемориального исправительного ордера должно быть указано, когда и по какому документу была допущена неправильная запись, а если составление мемориального исправительного ордера вызвано заявлением клиента, то делается ссылка на это заявление. При этом на обороте четвертого экземпляра мемориального исправительного ордера отмечается, по чьей вине допущена ошибочная запись, указываются должность и фамилия исполнителя, а также лица, проконтролировавшего ошибочную запись. Заявления клиентов, послужившие основанием для составления мемориальных исправительных ордеров, должны храниться в документах дня при этих мемориальных исправительных ордерах.

На лицевом счете против ошибочной записи, сумма которой была впоследствии сторнирована, делается отметка «Сторнировано» с указанием даты исправительной записи и номера мемориального исправительного ордера. Эта отметка заверяется подписью главного бухгалтера или его заместителя, подписавшего мемориальный исправительный ордер. Если лицевые счета, содержащие ошибочные записи, хранятся в электронном виде, внесение в них изменений не допускается. Информация о внесенных впоследствии исправлениях фиксируется службой, обеспечивающей хранение лицевых счетов в электронном виде.

Пользуясь экземплярами мемориальных исправительных ордеров, оставшимися в книжке, главный бухгалтер ведет учет ошибок в действиях работников, изучает причины ошибок и принимает меры к их предупреждению.».

1.5. Второе предложение пункта 8.4 приложения 3 к приложению дополнить словами «, а также доходы и расходы, возникающие в результате выявления ошибок предшествующих лет».

1.6. В приложении 4 к приложению:

графу 2 строки символа 16305 изложить в следующей редакции: «От восстановления сумм резервов на возможные потери, кроме резервов под условные обязательства некредитного характера»;

после строки символа 17306 дополнить строкой следующего содержания:

«

«;

графу 2 строки символа 25302 изложить в следующей редакции: «Отчисления в резервы на возможные потери, кроме резервов под условные обязательства некредитного характера»;

после строки символа 27308 дополнить строкой следующего содержания:

«

«.

1.7. В приложении 9 к приложению:

после строки 317 главы А дополнить строками следующего содержания:

«

«;

в разделе 5 главы В:

наименование дополнить словами «, УСЛОВНЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА И УСЛОВНЫЕ ТРЕБОВАНИЯ»;

в графе 2 строки счета N 913 слова «кредитного характера» исключить;

после строки счета N 91317 дополнить строкой следующего содержания:

«

«.

1.8. В абзаце двенадцатом подпункта 2.1.1 и абзаце двадцатом подпункта 2.1.2 пункта 2.1, в абзаце третьем подпункта 3.1.6 пункта 3.1 приложения 12 к приложению слова «кредитного характера» исключить.

2. Настоящее Указание подлежит официальному опубликованию в «Вестнике Банка России» и вступает в силу с 1 января 2011 года.

Председатель Центрального банка
Российской Федерации
С.М.ИГНАТЬЕВ

ЦЕНТРАЛЬНЫЙ БАНК РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

ПИСЬМО

ОТВЕТЫ И РАЗЪЯСНЕНИЯ
ПО НЕКОТОРЫМ ВОПРОСАМ, СВЯЗАННЫМ С ПРИМЕНЕНИЕМ ПОЛОЖЕНИЯ
БАНКА РОССИИ ОТ 26 МАРТА 2007 ГОДА N 302-П «О ПРАВИЛАХ
ВЕДЕНИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА В КРЕДИТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ,
РАСПОЛОЖЕННЫХ НА ТЕРРИТОРИИ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ»
(ДАЛЕЕ — ПОЛОЖЕНИЕ N 302-П), ПОСТУПИВШИМ
ОТ АССОЦИАЦИИ РЕГИОНАЛЬНЫХ БАНКОВ РОССИИ
(АССОЦИАЦИЯ «РОССИЯ»)

(Нумерация вопросов
приводится в соответствии с перечнем вопросов,
поступивших от Ассоциации «Россия»)

Вопрос 1. «У кредитной организации арестована часть средств на корреспондентском счете. Основание для наложения ареста — уведомление Банка России, в котором говорится, что арест наложен в связи с возбуждением уголовного дела о хищении денежных средств неустановленными лицами. Кроме этого уведомления никаких документов, свидетельствующих о том, что кредитная организация проходит по данному делу истцом, ответчиком, свидетелем, третьим лицом и т.п., участвующим в процессе, нет. Банку не предъявлено никаких претензий со стороны правоохранительных органов или третьих лиц. Следует ли в данном случае считать арестованные средства условными обязательствами некредитного характера и учитывать их соответственно на счете N 91318?»

Ответ. В соответствии с пунктом 9.21 части II приложения к Положению Банка России от 26 марта 2007 года N 302-П «О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации» на внебалансовом счете 91318 «Условные обязательства некредитного характера» отражаются суммы условных обязательств некредитного характера, в том числе подлежащие уплате по не урегулированным на отчетную дату в претензионном или ином досудебном порядке спорам, а также по не завершенным на отчетную дату судебным разбирательствам, в которых кредитная организация выступает ответчиком и решения по которым могут быть приняты лишь в последующие отчетные периоды, в соответствии с поступившими в кредитную организацию документами.

При этом необходимо учесть, что кредитная организация отражает условные обязательства некредитного характера по неурегулированным спорам или судебным разбирательствам на внебалансовом счете 91318 «Условные обязательства некредитного характера» на каждую ежемесячную отчетную дату на основании собственного профессионального суждения с учетом всей имеющейся доступной информации, относящейся к предмету урегулирования.

Вопрос 2. «По аккредитивным операциям Банком предусмотрены комиссии:

1. за открытие аккредитива

2. за предоставление аккредитива (на период срока аккредитива)

3. за отсрочку платежа по аккредитиву (на период отсрочки платежа)

4. за постфинансирование по аккредитиву

По каким символам ОПУ учитывать перечисленные доходы?»

Ответ. Комиссионное вознаграждение по аккредитивным операциям отражается в соответствии с пунктом 4.5 Приложения 3 к Положению N 302-П по символу 12102 «Вознаграждение за расчетное и кассовое обслуживание».

Вопрос 4. «Банк при кредитовании заемщиков (кроме кредитных организаций) в обеспечение возврата кредита и минимизации кредитных рисков принимает залоги в виде товаров в обороте, оборудования, транспортных средств, недвижимого имущества (а также в виде ипотеки). При заключении договора залога Банк на основании рыночных цен, оценки независимого оценщика совместно с залогодателем определяет залоговую стоимость имущества, передаваемого в залог. Залоговая стоимость имущества указывается в договоре залога.

На внебалансовых счетах бухгалтерского учета N N 91311, 91312 отражаются суммы имущества, принятого в обеспечение по предоставленным кредитам. При этом учет осуществляется в сумме принятого обеспечения.

При наличии у одного заемщика нескольких кредитных договоров Банк использует последующий залог имущества по этим кредитным договорам. В бухгалтерском учете стоимость заложенного имущества, определенная в договоре залога, отражается Банком один раз, независимо от количества кредитных договоров, по которым данный залог принят в обеспечение. При этом разделение стоимости предмета залога по нескольким лицевым счетам не производится. (Письмо Банка России от 03.10.2008 N 18-1-2-9/2096 «Об учете последующего залога»).

Однако заключение Банком каждого из нескольких кредитных договоров, и соответственно, договоров последующего залога, с одним заемщиком происходит в разное время. Стоимость предмета залога при этом может изменяться в связи с изменением рыночных условий. Сумма принимаемого обеспечения отражается на внебалансовом счете N 913 по первичному договору. При заключении договора последующего залога сумма его залоговой стоимости может быть отлична от первоначального договора (изменение рыночных цен, оценка независимого оценщика и др.). При определении справедливой стоимости залога и расчете резерва данное изменение Банком учитывается.

В бухгалтерском учете изменение стоимости залога на внебалансовом счете N 913 производится Банком только после погашения кредита по первоначальному договору.

Учитывая вышеизложенное, просим дать рекомендации по отражению в бухгалтерском учете изменений залоговой стоимости при заключении договоров последующего залога. Просим также разъяснить необходимость отражения в бухгалтерском учете этих изменений в момент заключения договора последующего залога, учитывая то, что при заключении этого договора, действующим может являться первоначальный договор залога и стоимость предмета залога по этому договору не изменяется?»

Ответ. В соответствии с пунктом 9.21 части II Положения N 302-П имущество, полученное в качестве залога, учитывается на внебалансовом счете N 913 «Обеспечение, полученное по размещенным средствам и условным обязательствам кредитного характера» в сумме принятого обеспечения.

Если сумма обеспечения превышает сумму выданного кредита и позволяет в дальнейшем использовать ее при заключении новых кредитных договоров, то разделять стоимость залога по нескольким лицевым счетам необязательно. В то же время, во избежание искажения учета суммы полученного обеспечения, недопустимо отражение в бухгалтерском учете одной и той же суммы, обеспечивающей выданные кредиты, несколько раз.

Изменение в одностороннем порядке суммы принятого к учету обеспечения (в том числе в случае переоценки имущества в связи с изменением его рыночной стоимости) до момента исполнения заемщиком своих обязательств Положением N 302-П не предусмотрено, поскольку является одним из компонентов оценки качества ссуды.

Вместе с тем, если между кредитной организацией и заемщиком заключается новый договор залога (дополнительное соглашение к действующему договору залога) об изменении стоимости имущества, то сумму обеспечения, отраженную на счете N 913, следует изменить путем корректировки его стоимости.

Вопрос 5. «В соответствии с определением банковской гарантии, данным в статье 368 ГК РФ — это письменное обязательство Банка (гаранта) по просьбе другого лица (принципала) уплатить кредитору принципала (бенефициара) денежную сумму по представлении бенефициаром письменного требования о ее уплате.

Банковская гарантия является одним из способов обеспечения надлежащего исполнения принципалом его обязательств по основному договору. При этом банковская гарантия является односторонним обязательством Банка, в котором он выступает должником, и не является платежным инструментом; банковская гарантия носит обеспечительный характер (статья 329 ГК РФ).

Банк в целях уменьшения рисков в обеспечение обязательств по исполнению договора банковской гарантии данным принципалом оформляет залог имущества и поручительство физического лица или юридического лица.

Согласно пункту 3.1.2 Положения Банка России N 283-П «Для элементов расчетной базы резерва, указанных в подпункте 3.1.1 настоящего пункта, отнесенных ко II — V категориям качества, резерв формируется с учетом обеспечения в соответствии с главой 6 Положения Банка России N 254-П. При этом обеспечение II категории качества может учитываться при формировании резерва только под неиспользованные кредитные линии, неиспользованные лимиты по предоставлению кредита «овердрафт», выданные кредитной организацией банковские гарантии и поручительства, выставленные аккредитивы и предоставленные авали.» в свою очередь согласно п. 3.1.1 Положения N 283-П «Элементами расчетной базы резерва являются отраженные на внебалансовых счетах контрактные стоимости условных обязательств кредитного характера, состав которых определяется в соответствии с приложением 2 к Инструкции Банка России N 110-И, за исключением денежных обязательств по обратной (срочной) части сделок по отчуждению финансовых активов с одновременным принятием обязательства по их обратному приобретению.». В Приложение N 2 к Инструкции Банка России N 110-И к финансовым инструментам с высоким риском относятся, в том числе «…банковские гарантии и поручительства, выданные банком, включая обязательства, принятые на себя банком по банковским гарантиям…». То есть, все вышеперечисленные нормативные документы Банка России предполагают корректировку резерва на возможные потери по выданной банковской гарантии с учетом обеспечения первой или второй категории качества.

Но Планом счетов бухгалтерского учета Положения N 302-П не предусмотрены счета по учету полученного обеспечения по выданным гарантиям:

— на внебалансовом счете N 91311 учитываются ценные бумаги, принятые в обеспечение по размещенным средствам;

— на внебалансовом счете N 91312 учитывается имущество, принятое в обеспечение по размещенным средствам;

— на внебалансовом счете N 91414 учитываются гарантии и поручительства, принятые в обеспечение по размещенным средствам.

На каких счетах отражать полученное обеспечение по выданной банковской гарантии (поручительство и залог)?»

Ответ. Положением N 302-П предусмотрен порядок отражения в бухгалтерском учете обеспечения, полученного кредитными организациями под разные требования, учитываемые на активных балансовых счетах. Отражение в бухгалтерском учете на внебалансовых счетах обеспечения, полученного под какие-либо внебалансовые статьи, в том числе по выданным гарантиям, Положением N 302-П не предусмотрено.

Наличие или отсутствие обеспечения по выданной гарантии не влияет на сумму условного обязательства, подлежащую отражению на внебалансовых счетах.

Оценка качества обеспечения является одним из элементов процесса принятия управленческого решения об уровне риска соответствующего условного обязательства и размере формируемого резерва.

Ценные бумаги (векселя), в том числе собственные, принятые в хранилище ценностей кредитной организации (в заклад), учитываются на внебалансовом счете N 90803 «Ценные бумаги на хранении по договорам хранения».

Вопрос 6. «Лимит стоимости основных средств с 01.01.2001 в налоговом учете первоначальной стоимостью более 40000 рублей, а в бухгалтерском учете Минфин пока не внес изменений в ПБУ 6/01. Какие рекомендации Банк России может дать в этой связи по бухгалтерскому учету основных средств. Удобно вести учет, когда лимит стоимости в бухгалтерском и налоговом учете одинаковы?»

Ответ. В соответствии со статьей 313 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый учет является самостоятельной системой обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным Налоговым кодексом Российской Федерации, и не является нормоустанавливающим для целей бухгалтерского учета.

В соответствии со статьей 5 Федерального закона «О бухгалтерском учете» нормативные акты и методические указания по бухгалтерскому учету, издаваемые Банком России и не относящиеся к банковским операциям, не должны противоречить нормативным актам и методическим указаниям Министерства финансов Российской Федерации.

В настоящее время в соответствии с пунктом 5 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01), утвержденного Приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. N 26н, активы, в отношении которых выполняются условия, предусмотренные в пункте 4 ПБУ 6/01, и стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 20000 рублей за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов.

С учетом вышеизложенного, в соответствии с пунктом 2.3 Приложения 10 к Положению N 302-П, до внесения изменений в вышеуказанный нормативный акт Минфина России следует руководствоваться лимитом стоимости основных средств 20000 рублей за единицу.

Вопрос 7. «Просим высказать позицию Банка России по вопросу бухгалтерского учета срочных сделок DVP, не исполненных в срок.

Срочные сделки, заключенные банками на условиях DVP (одновременные расчеты между сторонами сделок по поставке денежных средств и активов) с иностранными контрагентами, часто исполняются с задержками. При этом параметры сделок: сумма, дата исполнения сторонами, как правило, не пересматриваются. Задержки не всегда носят технический характер или связаны с разницей во времени.

Например: Банк заключил сделку с иностранным контрагентом на поставку еврооблигаций с исполнением DVP. Банк на дату проведения расчетов обеспечил наличие денежных средств на своем счете. В установленный день по невыясненным причинам поставка ценных бумаг не была совершена, денежные средства с Банка не списаны. Сделка была исполнена на следующий день. Формально, в такой ситуации обязательства обеих сторон по сделке не были выполнены в срок. Первоначальные параметры сделки, зафиксированные в тикете, не были пересмотрены сторонами. В частности, не была скорректирована сумма сделки, состоящая из стоимости «тела» облигации и купона на дату реализации.

В связи с этим возникают вопросы:

— следует ли отражать срочные сделки с исполнением DVP, не исполненные в дату поставки/расчетов, на балансовых счетах в соответствии с пунктом 4.59.2 части II Положения N 302-П при наступлении даты расчетов/поставки?

— подлежит ли переносу на счета по учету просроченной задолженности суммы не исполненных контрагентом требований по поставке бумаг?

— можно ли считать, что обязательства Банка не являются просроченными, так как Банк обеспечил наличие денежных средств на счете?

— правильно ли будет, в связи с тем, что сумма купона, подлежащего уплате поставщику, увеличилась (так как поставка осуществлена на следующий день), а с Банка была списана сумма в соответствии с тикетом, урегулировать расхождение по сделке на сумму начисленного купона за 1 день за счет уменьшения стоимости «тела» облигации?»

Ответ. Порядок бухгалтерского учета должен быть утвержден кредитной организацией в учетной политике на основе общеметодологических требований, установленных Положением N 302-П, и с учетом конкретных условий совершения сделок, предусмотренных договорами и (или) правилами организатора торгов.

В соответствии с пунктом 4.59 части II «Характеристика счетов» Положения N 302-П и пунктом 7.2 Приложения 11 к Положению N 302-П при наступлении первой по сроку даты (поставки соответствующего актива или расчетов) в начале операционного дня срочные сделки, числящиеся на счетах главы Г «Срочные сделки» (вне зависимости от наличия условий рассрочки платежа), отражаются на балансовых счетах N N 47407, 47408 «Расчеты по конверсионным операциям и срочным сделкам».

Начисление ПКД на дату приобретения (выбытия) ценных бумаг следует осуществлять в соответствии с главой 4 Приложения 10 к Положению N 302-П.

Исходя из информации, содержащейся в вопросе, обязательства по сделке не исполнили оба контрагента. В связи с этим, полагаем, что основания для переноса на счета по учету просроченной задолженности как требований, так и обязательств, отсутствуют.

Вопрос 8. «В соответствии с п. 1.2 Приложения N 11 к Положению N 302-П в целях определения порядка бухгалтерского учета вложений в ценные бумаги под текущей (справедливой) стоимостью ценной бумаги признается сумма, за которую ее можно реализовать при совершении сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить такую сделку и независимыми друг от друга сторонами.

Банки определяют текущую справедливую стоимость по результатам торгов на биржевом и внебиржевом рынках. При этом, как правило, не учитываются объемы сделок, по которым сформирована цена, не производится сопоставление объемов вложений банка и объемов на рынке.

К примеру, 31.12.2010 по облигациям ХКФ Банк-2/RU000A0D28N4 на ММВБ при объеме торгов 22 тыс. руб. средневзвешенная цена составила 94,63% от номинала, что на 7,5% ниже средневзвешенной цены на 30.12.2009 и 11.11.2010. Использование для переоценки средневзвешенной цены, сформированной на таком объеме, не будет отражать сумму, за которую можно реализовать облигацию.

Просим Вас высказать позицию Банка России по следующему вопросу:

Должен ли Банк при определении текущей справедливой стоимости учитывать объем сделок, на основании которых определена ТСС, и его сопоставимость с объемом вложений Банка в данную ценную бумагу?»

Ответ. В соответствии с пунктом 1.2 Приложения 11 к Положению Банка России от 26.03.2007 N 302-П «О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации» методы определения текущей (справедливой) стоимости ценных бумаг утверждаются в учетной политике кредитной организации.

При формировании учетной политики кредитная организация должна разрабатывать методы оценки ценных бумаг, обеспечивающие надежное определение их текущей (справедливой) стоимости, как в условиях активного рынка, так и при его отсутствии, поскольку в силу конъюнктурных факторов активность рынка может колебаться.

Разъяснения по вопросам методов определения текущей (справедливой) стоимости ценных бумаг даны в ответах и разъяснениях, размещенных на веб-сайте Банка России в разделе «Нормативные документы и разъяснения к ним». Подходы к определению текущей (справедливой) стоимости финансовых инструментов изложены также в Методических рекомендациях «Об оценке финансовых инструментов по текущей (справедливой) стоимости» (Приложение к Письму Банка России от 29.12.2009 N 186-Т).

В связи с изложенным, в учетной политике банка должны быть определены:

— критерии активности рынка ценных бумаг;

— порядок применения информации, раскрываемой организатором торговли на рынке ценных бумаг, в целях определения текущей (справедливой) стоимости ценных бумаг в условиях активного рынка;

— методики определения текущей (справедливой) стоимости ценных бумаг, если они не обращаются на активном рынке (не имеют рыночных котировок) или если рынок ценных бумаг неактивный;

— процедуры перехода от «методики активного рынка» к другим методикам (и наоборот), если, как указано выше, активность рынка в течение года изменяется.

Вопрос 9. «У Банка имеются вложения в облигацию, по которой на отчетную дату просрочен купон. Данная облигация обращается на ОРЦБ. На основании результатов торгов Банк переоценивает облигацию методом средневзвешенной цены, в соответствии с учетной политикой.

При этом для признания дохода Банком проведена оценка вложения и купонный доход по данным облигациям признан неопределенным (не проводится на счета доходов) и начисляется в корреспонденции со счетом N 50407.

В соответствии с п. 1.12.11 Части I Положения N 302-П активы банка оцениваются (переоцениваются) по текущей (справедливой) стоимости либо путем создания резервов на возможные потери.

Действующими нормативными документами Банка России определение категории качества актива осуществляется для целей оценки актива и формирования резерва. В п. 1.1 Положения Банка России N 283-П определено, что оценка риска по вложениям в ценные бумаги, отражаемых в бухгалтерском учете по текущей (справедливой) стоимости, не осуществляется.

Оценка активов исключительно для целей признания доходов «определенными» или «неопределенными» в получении действующими нормативными актами Регулятора и внутрибанковскими нормативными документами не предусмотрена.

Просим Вас высказать позицию Банка России по следующим вопросам:

Следует ли Банку для целей признания доходов проводить оценку облигаций, которые оцениваются по ТСС и по которым эмитентами допущены просрочки по уплате купонов? Какой из вариантов учета является правильным?

— Вариант (вариант, изложенный в тексте): Банк переоценивает облигации по ТСС, при этом проводит оценку, определяет категорию качества и не признает на счетах доходов начисленный купон: Дт 502 Кт 50407

— Вариант: Банк проводит переоценку облигации по ТСС и признает начисленный купон на счетах доходов. Дт 502 Кт 70601?»

Ответ. Метод средневзвешенной цены — это один из вариантов определения текущей справедливой стоимости. В целях определения доходов «определенными» или «неопределенными» кредитные организации обязаны проводить оценку качества актива по методике Положения N 254-П и N 283-П независимо от того переоценивается он по ТСС или не переоценивается.

Вопрос 11. «Вопрос в связи с выходом Указания Банка России от 08.11.2010 N 2514-У.

Есть понимание того, когда (в какой момент) начинает применяться критерий существенности и совокупности ошибок. Однако хотелось бы узнать рекомендации Банка России относительно качественного и количественного выражения этих критериев, т.е. относительно каких статей баланса и в каком размере Банк России рекомендует закреплять критерий существенности?»

Ответ. Вопрос об ошибке в бухгалтерском учете и ее существенности связан с обеспечением достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности. Поскольку в соответствии со статьей 18 Федерального закона «О бухгалтерском учете» руководители организаций и другие лица, ответственные за организацию и ведение бухгалтерского учета, несут ответственность за искажение бухгалтерской отчетности, определение критерия существенности ошибки в бухгалтерском учете является прямой обязанностью кредитной организации. Критерии существенности ошибки кредитная организация утверждает в учетной политике.

В соответствии со статьей 56 Федерального закона «О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)» Банк России не вмешивается в оперативную деятельность кредитных организаций, включая процесс формирования ее учетной политики.

Разъяснения общеметодологического характера в отношении критерия существенности ДБУиО приводил в информационном письме, размещенном на сайте Банка России 30.06.2009 (ответ на вопрос N 3).

Вопрос 12. «Как следует отражать в учете исправление существенных ошибок прошлых лет при формировании банком (в соответствии с уставом и внутренними документами) фондов накопления и потребления и учете их на отдельных лицевых счетах балансового счета 10801 «Неиспользованная прибыль»? В соответствии с внесенными Указанием Банка России от 08.11.2010 N 2514-У изменениями в Положение Банка России от 26 марта 2007 года N 302-П в части исправления выявленных в текущем году существенных ошибок предшествующих лет после утверждения годового отчета за соответствующий год, отражаются на основании мемориальных исправительных ордеров в день выявления ошибок на счете N 10801 «Нераспределенная прибыль» (N 10901 «Непокрытый убыток»).

Уставом и внутренними документами банка (дивидендная политика и положение о фондах) предусмотрено формирование фонда накопления и фонда потребления из средств полученной чистой прибыли. Учетной политикой банка установлено ведение аналитического учета на счете 10801 в разрезе данных фондов (2 лицевых счета).

Учитывая внесенные изменения в Положение 302-П, как следует банку отражать исправление ошибок прошлых лет по счету N 10801 (по какому лицевому счету), если данный вид использования фондов не предусмотрен внутренними документами банка и нормативными документами Банка России, учитывая также тот факт, что прибыль по итогам года распределяется акционером полностью? Возможно ли внесение изменений в данном случае во внутренние документы банка, регламентирующие порядок использования и учета средств фондов? Возможно ли предусмотреть в учетной политике банка при обнаружении существенной ошибки прошлых лет отражение ее по лицевому счету «фонд накопления», а при недостаточности средств на данном счете (при уменьшении прибыли) по лицевому счету «Фонд потребления» до внесения изменений в другие внутренние документы банка и, не меняя принципиально порядок учета неиспользованной прибыли банка?»

Ответ. Нормативные акты Банка России, регулирующие порядок бухгалтерского учета в кредитных организациях, не устанавливают каких-либо требований к порядку аналитического учета неиспользованной прибыли (непокрытого убытка). Вопрос о порядке исправления выявленной ошибки прошлых лет по аналитическим счетам нераспределенной прибыли относится к исключительной компетенции кредитной организации.

Ошибкой является неправильное определение финансового результата за соответствующий год, вследствие чего годовым собранием акционеров признана и распределена ошибочная сумма прибыли, в том числе в части прибыли, оставляемой в распоряжении кредитной организации.

Исправление ошибки осуществляется в порядке, предусмотренным пунктом 3.3.3 Указания Банка России от 8 октября 2008 года N 2089-У «О порядке составления кредитными организациями годового отчета» (с учетом изменений, внесенных Указанием Банка России от 13.11.2010 N 2519-У) при этом, как указано выше, вопрос о том, по какому из лицевых счетов нераспределенной прибыли следует осуществить исправительную учетную запись, относится к компетенции кредитной организации.

Вопрос 13. «О внебалансовом учете срочных сделок. Просим прокомментировать наличие существенных расхождений между правилами учета N 302-П и требованиями МСФО в части учета срочных сделок. Планируется ли в ближайшем будущем сближать правила с требованиями МСФО в части учета срочных сделок на балансе кредитной организации без использования внебалансовых счетов?»

Ответ. Департаментом бухгалтерского учета и отчетности Банка России подготовлены проект Положения Банка России «О порядке бухгалтерского учета производных финансовых инструментов» (далее — проект Положения) и связанный с ним проект Указания Банка России «О внесении изменений в Положение Банка России от 26 марта 2007 года N 302-П «О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации» (далее — проект Указания), которые в настоящее время рассматриваются профильными департаментами Банка России, а также направлялись для получения рекомендаций в аудиторские организации, профессиональные ассоциации (Национальную фондовую ассоциацию и Национальную валютную ассоциацию) и некоторые банки.

Проект Положения предусматривает, что признание производных финансовых инструментов в бухгалтерском учете будет осуществляться с даты заключения соответствующего договора, что отвечает требованиями МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и измерение».

Производные финансовые инструменты будут учитываться по справедливой стоимости на вновь открываемых балансовых счетах главы А Плана счетов бухгалтерского учета в кредитных организациях, с отражением результата ее изменений на счетах по учету доходов и расходов от производных финансовых инструментов.

На счетах главы Г Плана счетов бухгалтерского учета в кредитных организациях предполагается учитывать требования и обязательства по договорам, являющимся производными финансовыми инструментами, исходя из их условий, до наступления сроков поставок базисных (базовых) активов или осуществления расчетов.

Планируется, что проекты Положения и Указания вступят в силу с 1 января 2012 года, что позволит привести порядок бухгалтерского учета производных финансовых инструментов в соответствие с требованиями МСФО.

Вопрос 14. «На какой символ доходов (расходов) следует относить переоценку при полном выбытии ценных бумаг для продажи со счета 106?»

Ответ. В пункте 4.6.4 Приложения 11 к Положению N 302-П сказано, «по соответствующим символам операционных доходов/расходов с приобретенными ценными бумагами», то есть в соответствии с эмитентом ценных бумаг по символам 13101-13108/ 23101-23108.

Вопрос 15. «По какому символу доходов (расходов) следует отражать вариационную маржу по поставочным сделкам на поставку ценных бумаг? Можно ли использовать символы для отражения беспоставочных (расчетных) сделок, если по экономическому содержанию такие сделки идентичны, т.е. заключаются на ОРЦБ, имеют одни и те же базисные активы в виде ценных бумаг, вариационная маржа выплачивается ежедневно?»

Ответ. Вариационная маржа по поставочным срочным сделкам отражается в ОПУ по соответствующим символам доходов и расходов от операций купли-продажи в зависимости от вида базисного актива, если базисным активом являются ценные бумаги — то соответственно по символам 13101-13108 и 23101-23109.

Вопрос 16. «Вопрос по поводу отражения финансового результата при досрочном предъявлении или продаже учтенных векселей «По предъявлении, но не ранее». Какое мнение Банка России по данному вопросу, следует ли отражать дисконт доначисленный до заявленного (по сроку) как процентный доход по векселям либо как операционный доход от операций с ценными бумагами?»

Ответ. Дисконт доначисленный до заявленного (по сроку) следует отражать как процентный доход по векселям.

Вопрос 17. «Банком приобретены ценные бумаги. В проспекте эмиссии указано, что купон выплачивается по ставке 7% годовых *номинал* курс доллара США за три дня до выплаты купона. В настоящее время бумаги участвуют в торгах, но биржа не сообщает о размере купона на дату торгов. Следует ли банку начислять купонный доход, если да, то какой курс следует взять для расчета на отчетную дату, за три дня до отчетной даты, вовсе не брать? Если начислять с учетом курса, то возникает ли у банка НВПИ? Вообще возникает ли НВПИ если бумага учитывается в рублях, а купон рассчитывается с учетом изменения курса валюты?»

Ответ. Отнесение на доходы процентного (купонного) дохода по ценным бумагам осуществляется в соответствии с Приложением 3 к Положению N 302-П не реже одного раза в месяц (в последний рабочий день месяца (пункт 11.2.1) (соответственно по курсу на этот день), а на дату выплаты купона — по курсу на день, установленный проспектом эмиссии или договором (за 3 дня до выплаты купона).

НВПИ может возникнуть только в том случае, если проспектом эмиссии (условиями договора) предусмотрена выплата по курсу на дату фактической уплаты и эта дата является более поздней датой по сравнению с датой расчета купона, обозначенной в проспекте эмиссии (в условиях договора).

Вопрос 21. «При начислении дисконтов по учтенным/собственным векселям сроком погашения «по предъявлении, но не ранее» банками по рекомендации Банка России рассчитывается ставка процента исходя из срока «не ранее» +1 год. Возникает вопрос, как такой подход согласуется с Положением Банка России N 302-П? Согласно п. 1.12.8 Части I Положения Банка России N 302-П операции отражаются в соответствии с их экономической сущностью, а не с их юридической формой. При приобретении векселей банки рассчитывают доходность операции исходя из даты «не ранее», т.к. не предполагается удержание векселя в портфеле дольше, чем минимальная дата предъявления векселя к погашению векселедателю. Т.е., исходя из экономической сущности, начисление дисконтов должно производиться по ставке, рассчитанной без увеличения срока на 1 год, при том, что по юридическим основаниям вексель может быть предъявлен к платежу в течение года от даты «не ранее». Также в соответствии с п. 1.12.4 Части I Положения Банка России N 302-П активы и пассивы, доходы и расходы должны быть оценены и отражены в учете разумно, с достаточной степенью осторожности, чтобы не переносить уже существующие, потенциально угрожающие финансовому положению кредитной организации риски на следующие периоды. При этом учетная политика кредитной организации должна обеспечивать большую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов (намеренное занижение активов или доходов и намеренное завышение обязательств или расходов).

Следовательно, для собственных векселей признание расходов при такой методике противоречит указанному пункту, т.к. по причинам, изложенным выше, векселедержатель в общем случае не имеет намерения удерживать вексель в портфеле более срока «не ранее», а при начислении дисконтов по ставке «+год» происходит занижение расходов?»

Ответ. Положение N 302-П не регулирует порядок определения периодов обращения ценных бумаг (в том числе векселей). Согласно пункту 5.14 части II «Характеристика счетов» Положения N 302-П, если срок обращения не определен самой ценной бумагой, он определяется в соответствии с законодательством Российской Федерации по ценным бумагам.

Для определения периода обращения векселей «по предъявлении» и векселей «по предъявлении, но не ранее определенного срока» (как выпущенных, так и приобретенных) следует руководствоваться статьями 34 и 73 Положения о переводном и простом векселе, введенного в действие Постановлением ЦИК и СНК СССР от 07.08.1937 N 104/1341.

В соответствии с пунктом 34 Положения о переводном и простом векселе переводный вексель сроком по предъявлении должен быть предъявлен к платежу в течение одного года со дня его составления. Векселедатель может сократить этот срок или обусловить срок более продолжительный.

Исходя из норм, установленных пунктом 34 Положения о переводном и простом векселе, период обращения векселей «по предъявлении, но не ранее определенного срока» состоит из срока, когда вексель не может быть предъявлен к платежу, и срока, в течение которого вексель должен быть предъявлен к платежу. Этот период определяется, начиная с даты, следующей за датой составления (выпуска) векселя, до даты, указанной в векселе с оговоркой «не ранее», плюс один год (из расчета 365 или 366 календарных дней в году), начиная с даты, указанной в векселе с оговоркой «не ранее».

Определяемый таким образом срок обращения указанных векселей следует использовать при расчете суммы дисконта, подлежащей ежемесячному отнесению на счет по учету доходов по приобретенным векселям (если получение дохода признается определенным) и на счет по учету расходов по собственным векселям банка.

Вопрос 24. «На каких счетах бухгалтерского учета следует отражать капитальные и текущие затраты банка по имуществу, перешедшему по соглашению об отступном в погашение кредита и учитываемому на счете 61011 «Внеоборотные запасы»?

Вопрос 25. «Банк участвует в оплате капитальных работ, которые осуществляются по решению собственников жилья в многоквартирном доме, пропорционально площади квартир, принадлежащих банку на праве собственности, возникшего в результате отступного. Приведение данных работ (устранение недостатков, выявленных при приемке дома госкомиссией, по сути, завершение строительства) позволит быстрее реализовать указанное имущество по приемлемой цене (повысить ликвидность). В настоящее время квартиры не используются банком и в дальнейшем их использование не планируется. Все квартиры подлежат реализации. Принцип раздельного учета расходов текущих и капитального характера не позволяет отражать данные затраты в составе расходов текущего года на счете N 70606. На каких счетах следует учитывать такие затраты. На счете 60701 «Вложения в создание основных средств» или на счете 61011 «Внеоборотные запасы»? Если отражать на счете 61011 следует ли открывать отдельный лицевой счет или следует отражать их на том же лицевом счете, увеличивая стоимость имущества?»

Вопрос 27. «Процедура оформления земли в собственность сопровождается различными платежами (геодезические и другие землеустроительные работы, согласование планов, получение разрешений и т.п.). Так как данный участок земли находится под зданием, которое не используется и не предполагается для использования банком в собственной деятельности или для сдачи в аренду, а предназначен для продажи вместе со зданием, как следует учитывать (на каких счетах) платежи, связанные с оформлением земли в собственность. Подлежат ли данные расходы отражению на счете 60701 «Вложения в сооружение (строительство), создание (изготовление) и приобретение основных средств и нематериальных активов» с последующим (после окончательного формирования первоначальной стоимости земли) отнесением на счет 60404 «Земля» или их следует отражать на отдельном лицевом счете 61011 «Внеоборотные запасы»?»

Вопрос 28. «Банк несет расходы по содержанию объектов недвижимости, перешедших в собственность банка в порядке отступного и не используемых в собственной деятельности, не сдаваемых в аренду, в надлежащем состоянии. Банк оплачивает коммунальные расходы (отопление, канализация, вода, электричество) и услуги по охране объектов. Каким образом следует учитывать данные расходы (на каком счете), принимая во внимание, что по характеру они являются текущими (некапитальными), не увеличивают стоимость имущества и их несение является обязанностью собственника, вытекающей из норм Гражданского кодекса Российской Федерации (статья 210), и направлены на сохранение объекта недвижимости в нормальном состоянии для недопущения снижения их стоимости. Правильно ли банк отражает данные расходы на счете N 70606 «Расходы»?»

Ответ. В случае принятия банком — кредитором решения о направлении полученного в качестве отступного имущества для использования в собственной деятельности, либо для сдачи в аренду затраты капитального характера отражаются в соответствии с Приложением 10 к Положению N 302-П на общих основаниях.

Таким же образом, отражаются капитальные затраты, непосредственно связанные с реализацией объектов основных средств.

Во всех остальных случаях капитальные затраты и текущие расходы по содержанию имущества, учитываемого на счете N 61011 «Внеоборотные запасы», следует относить к прочим расходам с отражением по символу 27308.

Вопрос 31. «Как следует отражать в учете затраты на переизготовление технической документации по сооружению инженерных сетей здания, принадлежащего банку на праве собственности (в частности отопительной системы), если затраты по изготовлению первичной технической документации были включены в первоначальную стоимость здания, учтенного на счете N 60401 и введенного в эксплуатацию ранее, затраты на данный момент частично амортизированы?

Как в этом случае отразить указанные затраты в стоимости здания (сформировать новую стоимость объекта или увеличить стоимость имеющегося объекта). Следует ли при этом списать стоимость затрат по первичному изготовлению технической документации? Как в этом случае определить срок полезного использования и рассчитать амортизацию? Если здание вводилось в эксплуатацию при временной схеме подключения электричества, соответственно затраты на подключение по постоянной схеме формировались после введения здания в эксплуатацию и отражения на счете N 60401, где отразить затраты на подключение по постоянной схеме электроснабжения? Какие проводки при этом совершаются и, как рассчитывается амортизация?»

Ответ. В соответствии с пунктами 2.6, 2,7 Приложения 10 к Положению N 302-П стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации и в случаях достройки, дооборудования, модернизации, реконструкции, технического перевооружения и частичной ликвидации или переоценки объектов основных средств.

Если проводимые кредитной организацией работы по подключению электроснабжения к зданию могут быть классифицированы законодательными или нормативными актами по указанному вопросу как капитальные вложения, то затраты, связанные с их проведением, в том числе стоимость технической документации, отражаются в бухгалтерском учете в соответствии с главой 7 Приложения 10 к Положению N 302-П.

Начисление амортизации по такому объекту производится в соответствии с пунктом 6.10 Приложения 10 к Положению N 302-П.

В том случае, если проводимые работы не соответствуют требованиям главы 7 Приложения 10 к Положению N 302-П, то они могут быть учтены в составе основных средств, в качестве самостоятельного объекта.

Вопрос 32. «На каком счете следует отражать отсрочку платежа при продаже требований по кредиторской задолженности — на счете 47408 или на счете 47423 и почему?»

Ответ. Приложением 12 к Положению N 302-П определен Порядок ведения бухгалтерского учета операций, связанных с осуществлением сделок по приобретению права требования от третьих лиц исполнения обязательств в денежной форме, в том числе при финансировании под уступку денежного требования, который основывается на нормах Федерального закона от 02.12.1990 N 395-1 «О банках и банковской деятельности» и Гражданского кодекса Российской Федерации.

Вопрос 33. «О новом стандарте МСФО по финансовым инструментам. Как известно, в ноябре 2010 года Комитетом по международным стандартам финансовой отчетности был принят в окончательном чтении международный стандарт N 9 «Финансовые инструменты». Согласно положениям данного стандарта, для всех отчетных периодов, начиная с 1 января 2013 года применение данного стандарта обязательно для целей составления отчетности по МСФО. Просим вас дать пояснения относительно плана работы ЦБ РФ в части сближения требований учета финансовых активов по РСБУ с требованиями по МСФО в связи с принятием данного стандарта. Следует ли ожидать изменений в Правила учета N 302-П в срок до 1 января 2013 года по учету финансовых активов в части сближения с требованиями МСФО 9, учитывая значительный объем расхождений между порядком отражения операций с финансовыми активами, указанными в РСБУ и МСФО в настоящий момент?»

Ответ. Совет по МСФО заменяет МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и измерение» на новый МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты» (далее — МСФО (IFRS) 9). К настоящему времени выпущены следующие части МСФО (IFRS) 9: «Классификация и оценка финансовых активов» и «Классификация и оценка финансовых обязательств». В ближайшем будущем ожидается выход частей «Обесценение» и «Учет хеджирования».

Департаментом бухгалтерского учета и отчетности Банка России подготовлены проект Положения Банка России «О порядке бухгалтерского учета вложений в ценные бумаги и операций с ценными бумагами» (далее — проект Положения) и связанный с ним проект Указания Банка России «О внесении изменений в Положение Банка России от 26 марта 2007 года N 302-П «О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации» (далее — проект Указания), которые учитывают требования МСФО (IFRS) 9, и которые в настоящее время рассматриваются профильными департаментами Банка России.

Проект Положения устанавливает подход к оценке ценных бумаг на основе используемой кредитной организацией бизнес-модели для их классификации как:

— оцениваемых по справедливой стоимости через прибыль или убыток (для долевых ценных бумаг с возможностью в том числе оценки через прочие совокупные доходы (капитал));

— оцениваемых по амортизированной стоимости;

и предусматривает возможность переклассификации долговых ценных бумаг из оцениваемых по амортизированной стоимости в оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток или из оцениваемых по справедливой стоимости через прибыль или убыток в оцениваемые по амортизированной стоимости при изменении бизнес-модели кредитной организации, что соответствует требованиям МСФО (IFRS) 9.

Планируется, что проекты Положения и Указания вступят в силу с 1 января 2013 года, что позволит привести порядок бухгалтерского учета ценных бумаг в соответствие с требованиями МСФО (IFRS) 9.

Вопрос 34. «О плане сближения учета с МСФО. В ответах на вопросы кредитных организаций в письме от 18 декабря 2008 года, ЦБ РФ упоминал, что изучает возможность внесения в нормативные акты, регулирующие бухгалтерский учет в кредитных организациях изменений, относящихся к учету отложенного налогообложения, амортизированной стоимости и прочих элементов МСФО, не относящихся только «к банковским операциям». На какой стадии находится данная работа и каких действий следует ожидать в ближайшем будущем, учитывая, что в период с 2008 года кредитные организации вынуждены чаще формировать консолидированную отчетность с включением в нее отчетности организаций небанковского сектора, а также появлением «продвинутых» способов выплат вознаграждений топ-менеджменту банков с использованием опционов (опционных планов) на акции (доли) или собственных акций (долей) кредитных организаций?»

Ответ. Банком России рассматривается новая структура нормативных актов Банка России, регулирующих правила ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, которая будет включать:

нормативный акт Банка России, устанавливающий План счетов бухгалтерского учета и порядок его применения;

нормативный акт Банка России по организации и ведению бухгалтерского учета;

нормативные акты по бухгалтерскому учету банковских операций и сделок, совершаемых кредитными организациями в соответствии с законодательством, а также объектов бухгалтерского учета;

методические рекомендации в области бухгалтерского учета.

В рамках вышеупомянутого подхода Департаментом бухгалтерского учета и отчетности Банка России разработаны проекты Положения Банка России «О порядке бухгалтерского учета производных финансовых инструментов» и Положения Банка России «О порядке бухгалтерского учета вложений в ценные бумаги и операций с ценными бумагами», которые в настоящее время рассматриваются профильными департаментами Банка России.

Выпущено Указание Банка России от 29 декабря 2010 года N 2553-У «О внесении изменений в Положение Банка России от 26 марта 2007 года N 302-П «О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации», направленное на уточнение порядка бухгалтерского учета имущества кредитных организаций в части, касающейся недвижимости, временно неиспользуемой в основной деятельности.

В планах Департамента бухгалтерского учета и отчетности Банка России привести в соответствие с требованиями МСФО порядок ведения бухгалтерского учета по следующим объектам:

отложенному налогу на прибыль,

вознаграждениям работникам, связанным с пенсионным обеспечением,

основным средствам, нематериальным активам, материальным запасам, аренде

и ряду других объектов.

Кроме того, в помощь кредитным организациям в подготовке финансовой отчетности в соответствии с МСФО Департаментом бухгалтерского учета и отчетности Банка России планируется подготовка методических рекомендаций по вопросам:

расчета деловой репутации и тестирования ее на обесценение,

представления и раскрытия информации о долгосрочных активах, предназначенных для продажи, и прекращенной деятельности,

тестирования на обесценение объектов основных средств и нематериальных активов,

учета операций хеджирования.

Вопрос 36. «Банком заключен договор на поставку золота. После поставки золота в банк по договору с аффинажным заводом банк отправляет золото на завод для изготовления мерных слитков. При этом передача золота на завод отражается проводкой Д-т 20305 К-т 20302. При получении заводом золота стоимость золота должна быть списана со счета 20305 «Драгоценные металлы в пути». Возникает вопрос. В корреспонденции с каким счетом дебиторской задолженности производится списание полученного заводом золота — 60312 или 47423?»

Ответ. Требования к аффинажному заводу до возврата переработанных драгоценных металлов следует учитывать на балансовом счете N 60312 «Расчеты с поставщиками, подрядчиками и покупателями» на лицевом счете с кодом драгоценного металла.

Вопрос 37. «Договором на поставку золота предусмотрена поставка слитков в течение 1 года отдельными партиями. Сроки и цена поставки каждой партии согласовываются сторонами по мере изготовления слитков. Оплата каждой партии производится банком на основании счета, выставляемого производителем золота. При заключении договора банк отражает сделку по счетам главы Г — Д-т 93411А98 К-т 96311810. Вопрос. Необходимо ли отражать срочную сделку при поступлении в банк счета от производителя на оплату произведенной партии золота и оплаты этого счета в течение 5 дней на счетах главы Г как срочную (сроком исполнения от 2 до 7 дней)?»

Ответ. Бухгалтерский учет сделок на поставку драгоценных металлов, заключаемых на условиях поставки и оплаты драгоценного металла отдельными партиями в рамках одного договора по мере его добычи в течение периода, оговоренного в договоре, при согласовании с производителем драгоценного металла сроков поставки и цены каждой партии ведется согласно пункту 10 части II Положения N 302-П на внебалансовых счетах главы Г. «Срочные сделки» по учету требований и обязательств со сроком исполнения в течение периода, оговоренного в договоре (счета N 93411, N 96311). При этом, норма пункта 10 о необходимости переноса сумм по мере изменения сроков, оставшихся до даты исполнения требования и (или) обязательства, на соответствующие по срокам внебалансовые счета главы Г. «Срочные сделки» для указанных счетов реализуется только в тот момент, когда становится известной одна из дат выполнения обязательств по отдельной партии (поставки драгоценного металла или денежных расчетов).

Учитывая изложенное, в дату поступления в кредитную организацию от производителя счета на оплату произведенной партии драгоценных металлов с условием оплаты в течение 5 дней требования и обязательства в соответствующей сумме, относящейся к данной партии, списываются с внебалансового учета обратными бухгалтерскими записями по внебалансовым счетам N N 93411, 96311 и отражаются на внебалансовых счетах по учету требований и обязательств со сроком исполнения от 2 до 7 дней (счета N 93402, N 96302). При этом оставшаяся часть неисполненных обязательств по сделке продолжает учитываться на внебалансовых счетах N 93411, N 96311 до момента установления даты выполнения обязательств по очередной партии.

Вопрос 38. «О содержании пояснительной записки к годовому отчету. В Указании ЦБ РФ N 2519-У в части применения подпункта 1.5 относительно описания в пояснительной записке к годовому отчету рисков и иной существенной информации о кредитной организации.

Планируется ли выпуск «типовой» пояснительной записки или вопросника, позволяющего кредитным организациям при первом составлении пояснительной записки оценить глубину раскрытия информации, указанной в подпункте 1.5 и формат ее раскрытия?»

Ответ. Выпуск «типовой» пояснительной записки или вопросника к пункту 1.5 Указания 2519-У Банком России не планируется.

Вопрос 40. «На сайте Совета по международным стандартам финансовой отчетности размещен текст международных стандартов финансовой отчетности в формате pdf. Следует ли считать указанный текст официальным переводом МСФО на русский язык? Будет ли подготовлен текст стандартов в более удобном для использования виде?»

Ответ. В соответствии с пунктом 3 статьи 3 Федерального закона от 27 июля 2010 года N 208-ФЗ «О консолидированной финансовой отчетности» на территории Российской Федерации применяются МСФО и Разъяснения МСФО, принимаемые Фондом Международных стандартов финансовой отчетности и признанные в порядке, установленном с учетом требований законодательства Российской Федерации Правительством Российской Федерации по согласованию с Банком России.

После завершения процесса признания МСФО для применения на территории Российской Федерации, текст официального перевода МСФО на русский язык планируется разместить на сайте Минфина России в сети Интернет.

До завершения процесса признания МСФО для применения на территории Российской Федерации, кредитные организации при составлении МСФО-отчетности могут применять перевод МСФО на русский язык, размещенный на сайте Совета по Международным стандартам финансовой отчетности (www.iasb.org) в разделе «Официальные переводы МСФО», наряду с английским текстом МСФО.

Вопрос 41. «Действующий в настоящее время порядок учета в картотеке к внебалансовому счету N 90901 документов, ожидающих разрешения на проведение операций, не несет явного экономического смысла, и в то же время требует значительных финансовых и трудовых ресурсов. Планируется ли Банком России рассмотрение вопроса о целесообразности ведения такого учета?»

Ответ. Ответ по данному вопросу был направлен в Ассоциацию российских банков и опубликован в журнале «Вестник АРБ» N 16, август 2008 года в разделе «Из почты АРБ». Необходимость ведения картотеки к внебалансовому счету N 90901 обусловлена тем, что помещенные в нее документы, вне зависимости от наличия средств на счете, оплате не подлежат.

Вопрос 43. «Согласно п. 3.2.1 Указания N 2089-У СПОДом производится исправление обнаруженной после отчетной даты ошибки в бухгалтерском учете, нарушения законодательства Российской Федерации при осуществлении деятельности кредитной организации или фактов мошенничества, которые ведут к искажению бухгалтерской отчетности за отчетный период, влияющие на определение финансового результата.

Предположим, Банк по ошибке своевременно не перевел здание со счета 61011 на счет 604 (хотя акт ввода в эксплуатацию был датирован концом декабря 2010 г.). Налицо существенная ошибка. Но перенос здания с одного активного счета на другой не влияет на финансовый результат.

Может ли банк исправить ошибку СПОДом, не затрагивая при этом счет финансового результата?

Далее Банк намерен переоценить это здание, отразив переоценку также СПОДом и затем включить переоценку в капитал?»

Ответ. Ошибки, не влияющие на финансовый результат, в качестве СПОД не отражаются.

В изложенной ситуации на финансовый результат могло бы повлиять начисление амортизации. Однако в данном случае, поскольку амортизация должна начисляться с января 2011 года (с месяца, следующего за месяцем ввода в эксплуатацию), то несвоевременное отражение в учете факта хозяйственной деятельности (постановка здания на баланс) и начисление амортизации на финансовый результат 2010 года влияния не оказывает. В связи с этим, исправление ошибки может быть отражено 2011 годом.

Что касается переоценки основных средств, то она отражается в бухгалтерском учете в общеустановленном порядке в соответствии с требованиями пункта 3.1.2 Указания N 2089-У и пункта 2.8 приложения 10 к Положению N 302-П.

Вопрос 44. «В связи с появлением разного рода разъяснений, не носящих нормативного характера, о применении законодательства о бухгалтерском учете в кредитных организациях и порядке открытия депозитных счетов нотариусов необходимо рассмотреть возможность внесения изменений в:

— 302П «О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации» в части указания балансовых счетов, которые могут открываться для учета депозита нотариуса;

— 28-И «Об открытии и закрытии банковских счетов, счетов по вкладам (депозитам)» (далее — Инструкция N 28-И) в части разъяснения порядка заключения/незаключения договора при открытии депозитных счетов нотариуса?»

Ответ. Подробные разъяснения по поводу отражения в бухгалтерском учете денежных средств, получаемых нотариусами в депозит, были размещены на сайте Банка России в сети Интернет 22.10.2008 (ответ на вопрос 6). Точка зрения, изложенная в этих разъяснениях, является официальной позицией Центрального банка Российской Федерации и в какой-либо дополнительной регламентации и в дополнительных разъяснениях не нуждается. Что касается различного рода публикаций в средствах массовой информации, в которых высказываются иные, отличные от официальной позиции Банка России, мнения независимых авторов, то Банк России за них ответственности не несет.